DL 01/03/2022 n. 17 (c.d. decreto “Energia”) – Principali novità

Premessa

Con il DL 01/03/2022 n. 17, pubblicato sulla G.U. 01/03/2022 n. 50, sono state emanate disposizioni urgenti in particolare per il contenimento dei costi dell’energia elettrica e del gas naturale (c.d. decreto “Energia”).

Il DL 17/2022 è entrato in vigore il 02/03/2022, giorno successivo alla sua pubblicazione. Tuttavia, per nu­­merose disposizioni sono previste specifiche decorrenze.

Di seguito vengono analizzate le principali novità contenute nel DL 17/2022.

Il DL 17/2022 è in corso di conversione in legge e le relative disposizioni sono quindi suscettibili di modifiche ed integrazioni.

Proroga delle rideterminazione del costo fiscale dei terreni e delle partecipazioni non quotate

L’art. 29 del DL 17/2022 proroga anche per l’anno 2022 la possibilità di rideterminare il costo fiscale delle partecipazioni non quotate e dei terreni (agricoli e edificabili), suscettibili di produrre plusvalenze ai sensi dell’art. 67 co. 1 lettere da a) a c-bis) del TUIR, allorché tali beni vengano ce­duti a titolo oneroso.

Ambito soggettivo

Possono optare per la rivalutazione dei terreni e delle partecipazioni non quotate:

• le persone fisiche, per le operazioni non rientranti nell’esercizio di attività d’impresa;
• le società semplici e i soggetti ad esse equiparate ai sensi dell’art. 5 del TUIR;
• gli enti non commerciali, se l’operazione da cui deriva il reddito non è effettuata nell’esercizio di impresa;
• i soggetti non residenti, per le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipa­zioni in società residenti in Italia, non riferibili a stabili organizzazioni, salve le previsioni contenute nelle Convenzioni contro le doppie imposizioni che ne escludano l’imponibilità in Italia.

In caso di partecipazione o di terreno acquistati in regime di comunione dei beni, entrambi i co­in­te­sta­tari devono procedere con il versamento dell’imposta sostitutiva per la quota a ciascuno imputabile.

Terreni e partecipazioni rientranti nell’agevolazione

L’art. 67 co. 1 lettere da a) a c-bis) del TUIR contempla fattispecie reddituali conseguibili esclusi­vamente al di fuori dell’esercizio di imprese commerciali.

Pertanto, le persone fisiche e gli enti non commerciali possono avvalersi dell’agevolazione sol­tan­to con riferimento alle partecipazioni ed ai terreni posseduti al di fuori dell’ambito dell’attività im­pren­­ditoriale eventualmente esercitata.

Inoltre, ai fini della disciplina in esame, costituiscono partecipazioni rivalutabili:

• le partecipazioni rappresentate da titoli (azioni);
• le quote di partecipazione al capitale o al patrimonio di società non rappresentate da titoli (quote di srl o di società di persone);
• i diritti o i titoli attraverso cui possono essere acquisite le predette partecipazioni (es. diritti di opzione, warrant, obbligazioni convertibili in azioni).

Requisito del possesso e perfezionamento dell’opzione

Per avvalersi della rideterminazione del costo dei terreni o delle partecipazioni non quotate, è necessario possedere il bene alla data dell’01/01/2022.

Entro il successivo 15/06/2022, occorrerà:

• effettuare la redazione e il giuramento di un’apposita perizia di stima, da parte di un soggetto abilitato;
• procedere con il versamento in autoliquidazione di un’imposta sostitutiva del 14% sul valore periziato, da parte del contribuente.

È possibile eseguire il versamento dell’imposta sostitutiva in tre rate annuali di pari importo a partire dal 15/06/2022, applicando un interesse annuo del 3%.

Per il versamento dell’imposta sostitutiva dovrebbe essere confermato l’utilizzo del codice tributo “8055”.

Scomputo o rimborso dell’imposta sostitutiva già versata

Qualora il contribuente intenda avvalersi dell’ulteriore rivalutazione delle partecipazioni o dei ter­reni posseduti (art. 7 del DL 70/2011 e circ. Agenzia delle Entrate 47/2011, § 2):

• non è tenuto al versamento delle rate ancora pendenti della precedente rivalutazione;
• può scomputare l’imposta sostitutiva già versata dall’imposta dovuta per effetto della nuova rivalutazione.

Inoltre, è possibile chiedere il rimborso dell’imposta sostitutiva pagata in passato:

• entro il termine di decadenza di 48 mesi, ai sensi dell’art. 38 del DPR 602/73;
• calcolato a decorrere dalla data in cui si verifica la duplicazione del versamento, cioè dalla data del versamento dell’intera imposta sostitutiva, o della prima rata, relativa all’ultima rivalutazione che viene effettuata.

Calcolo di convenienza in caso di rivalutazione di una partecipazione

Affinché il regime agevolato risulti conveniente in caso di cessione di una partecipazione non quotata è necessario che l’imposta sostitutiva del 14% applicata sul valore di perizia risulti inferiore al 26% della plusvalenza realizzata in assenza di affrancamento.

Questa verifica si può riassumere nella seguente formula:

14% × valore della quota da perizia < 26% × plusvalenza da cessione.

Considerato che il rapporto tra le due imposte è di 0,5384615 (14% / 26%), il regime agevolato risulta conveniente per il contribuente quando la plusvalenza realizzata risulta superiore al 53,84615% del valore della partecipazione rilevato in sede di perizia.

A titolo esemplificativo, si ipotizza una persona fisica che possiede una partecipazione in una società a responsabilità limitata in merito alla quale:

• il costo di acquisto è pari a 30.000,00 euro;
• il valore di perizia all’01/01/2022 risulta pari a 100.000,00 euro e tale ammontare coincide con il prezzo di vendita.

L’affrancamento della partecipazione sarebbe conveniente, in quanto costerebbe al contribuente 100.000,00 × 14% = 14.000,00, mentre la plusvalenza sulla partecipazione non affrancata sconterebbe un’imposta sostitutiva da capital gain pari a 18.200,00 euro (70.000,00 × 26%).

Se invece la plusvalenza realizzata fosse pari a 53.846,15 euro, l’imposta sostitutiva da capital gain sarebbe pari a 14.000,00 euro (53.846,15 × 26%), esattamente quanto il contribuente pa­ghe­rebbe per affrancare una partecipazione non quotata periziata per un valore di 100.000,00 euro.

Aliquota iva del 5% per le somministrazioni di gas metano

L’art. 2 del DL 17/2022 ha esteso, per il secondo trimestre 2022, le agevolazioni in termini di ali­quota IVA per le somministrazioni di gas metano, già previste per l’ultimo trimestre 2021 (art. 2 del DL 130/2021) e per il primo trimestre 2022 (art. 1 co. 506 della L. 234/2021).

In particolare, si prevede l’applicazione dell’aliquota IVA del 5%, in via derogatoria rispetto a quan­to ordinariamente stabilito, per le somministrazioni di gas metano usato per combustione per usi civili e industriali, contabilizzate nelle fatture emesse per i consumi stimati o effettivi dei mesi di aprile, maggio e giugno 2022.

Qualora le somministrazioni di gas siano contabilizzate sulla base di consumi stimati, l’aliquota IVA del 5% si applica anche alla differenza derivante dagli importi ricalcolati sulla base dei con­su­mi effettivi riferibili, anche percentualmente, ai mesi di aprile, maggio e giugno 2022.

L’aliquota IVA agevolata spetta anche in relazione agli impieghi di gas metano per combustione che fruiscono dell’esenzione dal pagamento dell’accisa o dell’accisa con aliquota ridotta.

Esclusioni

Non beneficiano dell’agevolazione in commento le somministrazioni di gas metano impiegato per autotrazione, nonché quelle di gas metano utilizzato per la produzione di energia elettrica.

Credito d’imposta per le imprese energivore

L’art. 4 del DL 17/2022 prevede un credito d’imposta a favore delle imprese a forte consumo di energia elettrica di cui al DM 21/12/2017.

In particolare, viene riconosciuto un credito d’imposta pari al 20% delle spese sostenute per la componente energetica acquistata ed effettivamente utilizzata nel secondo trimestre 2022 da tali imprese, i cui costi per kWh della componente energia elettrica, calcolati sulla base della media del primo trimestre 2022 ed al netto delle imposte e degli eventuali sussidi, hanno subìto un in­cre­mento del costo per KWh superiore al 30% relativo al medesimo periodo dell’anno 2019, an­che tenuto conto di eventuali contratti di fornitura di durata stipulati dall’impresa.

Il credito d’imposta è riconosciuto anche in relazione alla spesa per l’energia elettrica prodotta dalle suddette imprese e autoconsumata nel secondo trimestre 2022. In tal caso:

• l’incremento del costo per kWh di energia elettrica prodotta e autoconsumata è calcolato con rife­rimento alla variazione del prezzo unitario dei combustibili acquistati ed utilizzati dall’impresa per la produzione della medesima energia elettrica;
• il credito d’imposta è determinato con riguardo al prezzo convenzionale dell’energia elettrica pari alla media, relativa al secondo trimestre 2022, del prezzo unico nazionale dell’energia elettrica.

Utilizzo del credito d’imposta

Il credito d’imposta è utilizzabile:

• esclusivamente in compensazione mediante il modello F24;
• senza applicazione dei limiti annui alle compensazioni, di cui all’art. 34 co. 1 della L. 388/2000 e all’art. 1 co. 53 della L. 244/2007.

Trattamento fiscale

Il credito d’imposta:

• non concorre alla formazione del reddito e del valore della produzione ai fini dell’IRAP;
• non rileva ai fini della determinazione del pro rata di deducibilità degli interessi passivi e delle spese generali, di cui agli artt. 61 e 109 co. 5 del TUIR.

Credito d’imposta per le imprese a forte consumo di gas

L’art. 5 del DL 17/2022 introduce un credito d’imposta a favore delle imprese a forte consumo di gas naturale, pari al 15% della spesa sostenuta per l’acquisto del gas naturale consumato (non per usi termoelettrici) nel secondo trimestre del 2022.

L’agevolazione spetta qualora il prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media, riferita al primo trimestre 2022, dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero (MI-GAS) pub­blicati dal Gestore dei mercati energetici (GME), abbia subìto un incremento superiore al 30% del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell’anno 2019.

Utilizzo del credito d’imposta

Il credito d’imposta è utilizzabile:

• esclusivamente in compensazione mediante il modello F24;
• senza applicazione dei limiti annui alle compensazioni, di cui all’art. 34 co. 1 della L. 388/2000 e all’art. 1 co. 53 della L. 244/2007.

Trattamento fiscale

Il credito d’imposta:

• non concorre alla formazione del reddito e del valore della produzione ai fini dell’IRAP;
• non rileva ai fini della determinazione del pro rata di deducibilità degli interessi passivi e delle spese generali, di cui agli artt. 61 e 109 co. 5 del TUIR.

Crediti d’imposta per le imprese operanti nel settore dell’autotrasporto

L’art. 6 del DL 17/2022 prevede alcuni crediti d’imposta per le imprese operanti nel settore dell’au­totrasporto.

Alle imprese esercenti attività logistica e di trasporto delle merci in conto terzi con mezzi di tra­sporto di ultima generazione Euro VI/D a bassissime emissioni inquinanti è riconosciuto, per il 2022, un credito d’imposta nella misura del 15% del costo di acquisto (al netto dell’IVA) del com­ponente “AdBlue” necessario per la trazione dei mezzi.

Alle imprese esercenti attività logistica e di trasporto delle merci in conto terzi con mezzi di tra­sporto a elevata sostenibilità ad alimentazione alternativa a metano liquefatto è riconosciuto, per il 2022, un credito d’imposta nella misura del 20% delle spese sostenute (al netto dell’IVA) per l’ac­quisto di gas naturale liquefatto utilizzato per la trazione dei mezzi.

Utilizzo dei crediti d’imposta

I suddetti crediti d’imposta sono utilizzabili:

• esclusivamente in compensazione mediante il modello F24;
• senza applicazione dei limiti annui alle compensazioni, di cui all’art. 34 co. 1 della L. 388/2000 e all’art. 1 co. 53 della L. 244/2007.

Trattamento fiscale

I suddetti crediti d’imposta:

• non concorrono alla formazione del reddito e del valore della produzione ai fini dell’IRAP;
• non rilevano ai fini della determinazione del pro rata di deducibilità degli interessi passivi e delle spese generali, di cui agli artt. 61 e 109 co. 5 del TUIR.

Credito d’imposta per investimenti di efficienza energetica nel mezzogiorno

L’art. 14 del DL 17/2022 riconosce fino al 30/11/2023 un credito d’imposta, nella misura massima consentita dal regolamento UE 651/2014, alle imprese che effettuano investimenti per ottenere una migliore efficienza energetica e promuovere la produzione di energia da fonti rinnovabili nelle Regioni Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania, Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia.

Utilizzo del credito d’imposta

Il credito d’imposta è utilizzabile:

• esclusivamente in compensazione mediante il modello F24;
• senza applicazione dei limiti annui alle compensazioni, di cui all’art. 34 co. 1 della L. 388/2000 e all’art. 1 co. 53 della L. 244/2007.

Trattamento fiscale

Il credito d’imposta:

• non concorre alla formazione del reddito e del valore della produzione ai fini dell’IRAP;
• non rileva ai fini della determinazione del pro rata di deducibilità degli interessi passivi e delle spese generali, di cui agli artt. 61 e 109 co. 5 del TUIR.

Modifiche al regime transitorio di deducibilità delle perdite su crediti di banche e assicurazioni

L’art. 42 co. 1 del DL 17/2022 modifica il regime transitorio previsto dall’art. 16 co. 3 – 4 e 8 – 9 del DL 83/2015 in ordine alla deducibilità, ai fini IRES e IRAP, delle perdite su crediti di banche, società finanziarie e assicurazioni.

Nessuna novità interessa, invece, il regime vigente per le altre imprese mercantili, industriali e di servizi.

Disciplina in vigore

IRES

Dal 2015, sono interamente deducibili nell’esercizio di imputazione a Conto economico (art. 106 co. 3 del TUIR):

• le svalutazioni e le perdite sui crediti (al netto delle rivalutazioni) vantati dagli intermediari finanziari verso la propria clientela (iscritti in bilancio a tale titolo), nonché dalle assicurazioni verso gli assicurati;
• le perdite sugli stessi crediti derivanti da cessione a titolo oneroso.

IRAP

Dal 2015, sono interamente deducibili nell’esercizio di imputazione a Conto economico (artt. 6 e 7 del DLgs. 446/97):

• in capo agli intermediari finanziari, le rettifiche e le riprese di valore nette per deterioramento dei crediti, limitatamente a quelle riconducibili ai crediti verso la clientela iscritti in bilancio a tale titolo;
• in capo alle imprese di assicurazione, le perdite, le svalutazioni e le riprese di valore nette per deterioramento dei crediti, limitatamente a quelle riconducibili a crediti nei confronti degli assicurati iscritti in bilancio a tale titolo.

Regime transitorio

Sia ai fini IRES che IRAP, per il 2015, i suddetti componenti reddituali sono risultati deducibili nel limite del 75% del loro ammontare.

L’eccedenza rispetto a tale limite, nonché le rettifiche, le perdite, le svalutazioni e le riprese di valore nette relative ai suddetti crediti iscritte in bilancio fino al 2014 (non ancora dedotte in base alla pre­cedente disciplina), sono deducibili per:

• il 5% del relativo ammontare nel periodo d’imposta in corso al 31/12/2016;
• l’8% del relativo ammontare nel periodo d’imposta in corso al 31/12/2017;
• il 12% del relativo ammontare nel periodo d’imposta in corso al 31/12/2020 e fino al periodo d’imposta in corso al 31/12/2024 (la deduzione del 12%, all’inizio spettante per il periodo d’imposta in corso al 31/12/2019, era stata differita, in quote costanti, al periodo d’imposta in corso al 31/12/2022 e ai tre successivi ex 1 co. 712 della L. 160/2019);
• il 5% del relativo ammontare nel periodo d’imposta in corso al 31/12/2025;
• il 10% del relativo ammontare nel periodo d’imposta in corso al 31/12/2026 (la deducibilità di tale quota, originariamente prevista per il periodo d’imposta in corso al 31/12/2018, era stata così rinviata dall’art. 1 co. 1056 della L. 145/2018).

Rinvio della quota deducibile per il 2021

Per effetto del DL 17/2022, viene rinviata, in quote costanti al periodo d’imposta in corso al 31/12/2022 e ai tre successivi (2022, 2023, 2024 e 2025, per i soggetti “solari”) la deduzione della quota del 12%, spettante per il periodo d’imposta in corso al 31/12/2021 (2021, per i soggetti “solari”).

Per i soggetti impattati dalla modifica, il rinvio al 2022 della quota originariamente deducibile per il 2021 incrementa (a parità di altre condizioni) l’IRES e l’IRAP dovute per il 2021 da stanziare nel relativo bilancio. Dell’aumento (dal 15% al 18%) della quota deducibile per il 2022 si potrà, invece, tenere conto nel caso in cui gli acconti IRES e IRAP dovuti per lo stesso 2022 siano calcolati con il criterio previsionale.

Fondo Nuove Competenze – Estensione

L’art. 24 del DL 17/2022 ha modificato l’art. 11-ter del DL 146/2021, conv. L. 215/2021, inserendo al co. 2, in merito alle caratteristiche dei datori di lavoro che possono presentare istanza, da ridefinire con il decreto ministeriale di cui al medesimo comma, anche coloro che:

• abbiano sottoscritto accordi di sviluppo per progetti di investimento strategico, ai sensi dell’art. 43 del DL 25/06/2008 n. 112, conv. L. 06/08/2008 n. 133,
• ovvero siano ricorsi al Fondo per il sostegno alla transizione industriale di cui all’art. 1 co. 478 della L. 30/12/2021 n. 234,

e conseguentemente emerga un fabbisogno di adeguamento strutturale delle competenze dei la­voratori.