Il concordato preventivo biennale (DLgs. 12.2.2024 n. 13) – Analisi della disciplina

Premessa

Il nuovo concordato preventivo biennale, dedicato ai contribuenti di minori dimensioni, è disciplinato dal Titolo II (artt. 6 – 39) del DLgs. 12.2.2024 n. 13.

Attraverso tale istituto, si intende far emergere spontaneamente materia imponibile utilizzando le nuove tecnologie e i dati a disposizione dell’Amministrazione finanziaria. In particolare, mediante il concordato preventivo biennale sarà possibile fissare per un biennio (periodi d’imposta 2024 e 2025, per i soggetti “solari”, in sede di prima applicazione), previo accordo tra il singolo contribuente e l’Agenzia delle Entrate, il reddito derivante dall’esercizio d’impresa o dall’esercizio di arti e professioni rilevante ai fini delle imposte sui redditi e IRAP. Il nuovo istituto non ha effetti, invece, sulla disciplina IVA.

Ambito soggettivo

Possono accedere al concordato i contribuenti di minori dimensioni, titolari di reddito di impresa e di lavoro autonomo derivante dall’esercizio di arti e professioni, che svolgono attività nel territorio dello Stato. In particolare, il nuovo istituto è riservato a due tipologie di contribuenti:

• i soggetti che applicano gli ISA;
• i contribuenti in regime forfetario di cui alla L. 190/2014; per tali soggetti il concordato si applica in via sperimentale per il solo periodo d’imposta 2024.

Requisiti di accesso

Per poter valutare la proposta di reddito, il contribuente (ISA o forfetario), con riferimento al periodo d’imposta precedente a quelli a cui si riferisce la proposta di concordato (cioè il 2023 per i soggetti “solari”):

• non deve avere debiti tributari (art. 10 del DLgs. 13/2024);
• oppure deve aver estinto i debiti d’importo complessivamente pari o superiore a 5.000,00 euro, compresi interessi e sanzioni, derivanti da tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate o da contributi previdenziali definitivamente accertati, entro il termine per l’accettazione della proposta.

I debiti oggetto di rateazione o sospensione non concorrono al limite di 5.000,00 euro, fino a de­cadenza dei relativi benefici.

Cause di esclusione

Oltre alla condizione relativa ai debiti tributari, è necessario tenere conto di diverse cause di esclusione, che impediscono l’applicazione del concordato preventivo biennale.

L’accesso al nuovo istituto è infatti precluso in caso di:

• omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, per almeno uno dei tre periodi d’imposta precedenti a quelli di applicazione del concordato;
• condanna per uno dei reati tributari di cui al DLgs. 74/2000 o per i reati di false comunicazioni sociali, riciclaggio, autoriciclaggio e impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita, commessi negli ultimi tre periodi d’imposta precedenti a quelli di applicazione del concordato;
• inizio attività nel periodo d’imposta precedente a quello cui si riferisce la proposta, per i contribuenti in regime forfetario.

Sono esclusi dal concordato anche i soggetti ISA per i quali opera una causa di esclusione. Il DLgs. 13/2024 richiede infatti che gli ISA siano applicati effettivamente, circostanza non soddisfatta in presenza di una causa di esclusione.

Determinazione del reddito

Le proposte di concordato preventivo biennale vengono formulate utilizzando i dati:

• forniti dai contribuenti con la compilazione del quadro P (modello ISA 2024) o del quadro LM (modello REDDITI PF 2024);
• relativi ai modelli ISA;
• presenti nelle banche dati dell’Amministrazione finanziaria.

Il reddito proposto non tiene tuttavia conto di diversi elementi, che seguono la disciplina fiscale ordinaria anche in caso di adesione al concordato preventivo biennale.

Reddito di lavoro autonomo

Il reddito di lavoro autonomo oggetto di concordato viene calcolato dall’Agenzia delle Entrate secondo le regole ordinarie previste dal TUIR, ossia come differenza tra:

• i compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di partecipazione agli utili;
• le spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’arte o della professione.

Tuttavia, il reddito stimato dall’Agenzia delle Entrate non tiene conto:

• delle plusvalenze e delle minusvalenze;
• dei redditi o delle quote di redditi derivanti da partecipazioni in società di persone o associazioni di cui all’art. 5 del TUIR.

Il saldo tra plusvalenze e minusvalenze e i redditi di partecipazione determina una corrispondente variazione del reddito concordato.

Reddito concordato minimo

In ogni caso, il reddito concordato, così come integrato dei componenti sopra indicati, non può essere inferiore a 2.000,00 euro.

Reddito di impresa

Anche il reddito di impresa oggetto di concordato viene calcolato dall’Agenzia delle Entrate in base alle regole ordinarie previste dal TUIR, applicabili in base al regime adottato nel caso specifico. Ad esempio, se si tratta di impresa in contabilità semplificata, si farà riferimento ai criteri dell’art. 66 del TUIR.

Tuttavia, il reddito d’impresa proposto dall’Agenzia delle Entrate non tiene conto di:

• plusvalenze e minusvalenze;
• sopravvenienze attive e passive;
• redditi o quote di reddito relativi a partecipazioni in società di persone e associazioni di cui all’art. 5 del TUIR, in GEIE, in società di capitali e altri enti soggetti ad IRES.

Il saldo tra plusvalenze, sopravvenienze attive, minusvalenze e sopravvenienze passive e i redditi delle partecipazioni determina una corrispondente variazione del reddito concordato, secondo quanto previsto dalle singole disposizioni applicabili.

Perdite fiscali

Il reddito risultante a seguito delle citate variazioni dovrà essere ulteriormente ridotto per tener conto delle perdite fiscali conseguite nei periodi d’imposta precedenti.

Reddito concordato minimo

In ogni caso, il reddito concordato, così come integrato dei componenti sopra indicati, non può essere inferiore a 2.000,00 euro.

Valore della produzione netta

Il concordato preventivo biennale estende i suoi effetti anche relativamente all’IRAP, il cui valore della produzione sarà determinato dall’Agenzia delle Entrate in base ai criteri propri per ogni tipologia di soggetto.

Tuttavia, il valore della produzione netta concordato non tiene conto:

• delle plusvalenze e sopravvenienze attive;
• delle minusvalenze e sopravvenienze passive.

Il saldo netto tra plusvalenze, sopravvenienze attive, minusvalenze e sopravvenienze passive de­termina una corrispondente variazione del valore della produzione netta concordato.

Valore della produzione netta concordato minimo

In ogni caso, il valore della produzione netta, così come dei componenti sopra indicati, non può essere inferiore a 2.000,00 euro.

Reddito prodotto in regime forfetario

Il reddito di impresa o di lavoro autonomo concordato, su cui verrà applicata l’imposta sostitutiva del 15% (o del 5% in caso di nuova attività), viene calcolato dall’Agenzia delle Entrate sulla base dei dati dichiarati e delle informazioni a disposizione dell’Agenzia delle Entrate, secondo le regole proprie del regime.

I contributi previdenziali obbligatori versati dal soggetto forfetario rimangono deducibili dal reddito concordato, come previsto dall’art. 1 co. 64 della L. 190/2014.

Reddito concordato minimo

In ogni caso, il reddito concordato soggetto ad imposta sostitutiva non potrà essere inferiore a 2.000,00 euro.

Procedura di accesso

La proposta di concordato viene formulata dall’Agenzia delle Entrate sulla base, tra l’altro, di dati che devono essere comunicati all’Agenzia delle Entrate a cura del contribuente.

La comunicazione di tali dati dovrà essere effettuata con la compilazione:

• del quadro P del modello ISA 2024, per quanto riguarda i soggetti ISA;
• della sezione VI del quadro LM del modello REDDITI 2024, per quanto riguarda i contribuenti in regime forfetario.

La comunicazione di dati richiesti nei citati quadri, così come la formulazione della proposta di reddito concordato e la relativa accettazione, avverranno tramite un apposito software che sarà reso disponibile dall’Agenzia delle Entrate entro il 15.6.2024.

Sia per i contribuenti in regime forfetario, sia per i soggetti “solari” che applicano gli ISA, l’adesione al nuovo istituto si concretizzerà quindi con la presentazione del modello REDDITI 2024 entro il 15.10.2024.

Accettazione della proposta

Con l’accettazione della proposta formulata dall’Agenzia delle Entrate il contribuente si impegna a dichiarare gli importi concordati nelle dichiarazioni dei redditi e IRAP relative ai periodi d’imposta oggetto di concordato.

Redditi imputati per trasparenza

L’accettazione della proposta da parte dei soggetti di cui all’art. 5 del TUIR (società di persone e soggetti equiparati) e agli artt. 115 e 116 del TUIR (società di capitali in regime di trasparenza fiscale) vincola anche i soci e gli associati.

Rinnovo del concordato

Allo scadere del periodo oggetto di concordato l’Agenzia delle Entrate formulerà un’ulteriore pro­posta, relativa al biennio successivo, a condizione che il contribuente continui a soddisfare i requisiti di accesso e in assenza di cause di esclusione.

Effetti del concordato

Nel periodo oggetto di concordato i contribuenti che vi hanno aderito sono, in ogni caso, tenuti a:

• presentare le dichiarazioni dei redditi e IRAP;
• rispettare gli ordinari obblighi contabili;
• effettuare la comunicazione dei dati ISA, mediante gli appositi modelli.

Contributi previdenziali

Il contribuente può versare i contributi previdenziali considerando il reddito effettivo, se superiore a quello concordato.

Circostanze eccezionali sfavorevoli

Circostanze eccezionali (da individuare con un prossimo DM), determinanti minori redditi effettivi o un minor valore della produzione netta effettivo superiori al 50% rispetto a quelli oggetto di con­cor­dato, provocano la cessazione degli effetti del regime di concordato preventivo, a partire dal periodo d’imposta in cui tale differenza si verifica.

Regime premiale isa

L’adesione al concordato preventivo determina il riconoscimento dei benefici premiali ISA di cui all’art. 9-bis co. 11 del DL 50/2017, a prescindere dal punteggio di affidabilità fiscale conseguito.

Esclusione da accertamenti

Nei periodi d’imposta oggetto di concordato i redditi d’impresa e di lavoro autonomo non potranno essere oggetto di accertamenti induttivi e presuntivi.

Resta peraltro fermo che anche i soggetti aderenti al concordato preventivo biennale potranno es­sere oggetto di accessi, ispezioni o verifiche, il cui esito potrebbe portare alla decadenza dal regime in esame.

Determinazione degli acconti

L’acconto delle imposte relative ai periodi oggetto di concordato è calcolato sulla base dei redditi concordati.

Tuttavia, per il primo periodo d’imposta di applicazione del concordato (2024 per i soggetti “solari”), se l’acconto è versato in due rate:

• la prima rata è calcolata secondo le regole ordinarie;
• la seconda rata è determinata dalla differenza tra l’acconto complessivamente dovuto calcolato sulla base del reddito concordato e quanto versato con la prima rata.

Cessazione del concordato

Il concordato preventivo biennale perde efficacia nel caso in cui:

• durante il biennio oggetto di concordato sia modificata l’attività rispetto a quella esercitata nel periodo d’imposta precedente il biennio stesso, salvo il caso in cui per la nuova attività sia prevista l’applicazione del medesimo ISA (o la nuova attività rientri in un settore al quale si applicano i medesimi coefficienti di redditività, in caso di utilizzo del regime forfetario);
• sia cessata l’attività.

La cessazione del concordato ha effetto a partire dal periodo d’imposta in cui si verificano i citati eventi.

Decadenza dal concordato

A differenza delle cause di cessazione del concordato, il verificarsi di una delle seguenti cause di decadenza travolge entrambi i periodi d’imposta oggetto di concordato, a prescindere dal periodo in cui ha avuto luogo la violazione.

Ravvedimento operoso

Alcune cause di decadenza non vengono attivate se il contribuente regolarizza la violazione con il ravvedimento operoso; a tal fine, tuttavia, le violazioni non devono essere già constatate e non de­­vono essere iniziati accessi, ispezioni o verifiche di cui il contribuente abbia avuto formale cono­scenza.

Dichiarazione infedele

Costituisce causa di decadenza l’emersione a seguito di accertamento di attività non dichiarate o l’inesistenza o l’indeducibilità di passività dichiarate per un importo superiore al 30% dei ricavi dichiarati relativamente ai periodi d’imposta oggetto di concordato o a quello precedente.

Il contribuente decade dal concordato anche nel caso di presentazione di una dichiarazione in­te­gra­tiva della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta precedente a quello di applicazione del concordato (2023 per i soggetti “solari”) con cui si determina una quantificazione diversa dei redditi o del valore della produzione netta rispetto a quelli in base ai quali è avvenuta l’accettazione della proposta di concordato.

Verificarsi di cause di esclusione

Il contribuente decade dal concordato preventivo biennale nel caso in cui, successivamente all’accettazione della proposta, si verifichi una causa di esclusione; si tratta, in particolare:

• della mancata presentazione delle dichiarazioni dei redditi relative ai tre periodi d’imposta precedenti a quello di applicazione del concordato;
• della condanna per uno dei reati tributari di cui al DLgs. 74/2000 o per i reati di false comunicazioni sociali, riciclaggio, autoriciclaggio e impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita, commessi negli ultimi tre periodi d’imposta precedenti a quelli di applicazione del concordato.

Emersione di debiti tributari

La decadenza dal concordato preventivo si verifica anche nel caso in cui il contribuente, con rife­rimento al periodo d’imposta precedente a quelli in cui si applica il concordato preventivo biennale, non estingua i debiti tributari d’importo complessivamente pari o superiore a 5.000,00 euro, compresi interessi e sanzioni:

• per tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate;
• per contributi previdenziali definitivamente accertati (con sentenza irrevocabile o con atti impositivi non più impugnabili).

Omessi versamenti

Il mancato versamento delle imposte derivanti dall’adesione al concordato preventivo biennale emerso a seguito dei controlli automatizzati di cui all’art. 36-bis del DPR 600/73 costituisce causa di decadenza.

Violazioni di non lieve entità

La decadenza si verifica anche al ricorrere delle seguenti violazioni di non lieve entità:

• constatazione di violazioni che integrano reati tributari relativamente ai periodi d’imposta oggetto del concordato e ai tre precedenti;
• comunicazione inesatta o incompleta dei dati rilevanti ai fini ISA in misura tale da determinare un minor reddito o valore netto della produzione oggetto di concordato per un importo superiore al 30%;
• omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, IRAP, sostituto d’imposta e/o IVA relativamente ai periodi d’imposta oggetto del concordato;
• violazioni relative all’invio dei corrispettivi telematici o all’emissione di ricevute fiscali, scontrini fiscali e documenti di trasporto, contestate in numero pari o superiore a tre, commesse in giorni diversi nei periodi d’imposta oggetto del concordato;
• sottrazione all’ispezione e alla verifica di documenti contabili obbligatori, ovvero altri documenti, ancorché non obbligatori, dei quali risulti con certezza l’esistenza, relativi ai periodi d’imposta og­getto del concordato;
• omessa installazione o manomissione degli apparecchi per l’emissione degli scontrini fiscali e manomissione dei registratori telematici, nei periodi d’imposta oggetto del concordato.

Tabella riassuntiva

Concordato preventivo biennale 2024-2025 (soggetti “solari”)
Ambito soggettivo	Contribuenti a cui si applicano gli ISA
	Contribuenti in regime forfetario
Cause di esclusione	Debiti tributari con riferimento al 2023 superiori a 5.000,00 euro
	Omessa presentazione delle dichiarazioni relative al 2021, 2022 o 2023
	Condanna per uno dei reati tributari di cui al DLgs. 74/2000 o per i reati di false comunicazioni sociali, riciclaggio, autoriciclaggio e impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita, commessi nel 2021, 2022 o 2023
	Inizio attività nel 2023 e altre cause di esclusione dagli ISA
Effetti del concordato	Redditi ai fini imposte dirette e IRAP predeterminati per il 2024 e 2025 (solo 2024 per contribuenti forfetari)
	Regime premiale ISA (solo soggetti ISA)
	Esclusione da accertamenti (salvo decadenza dal concordato)
Cessazione	Modifica dell’attività esercitata
	Cessazione dell’attività
	Circostanze eccezionali sfavorevoli (da individuare con DM)
Decadenza	Accertamento di attività non dichiarate o inesistenza/indeducibilità di passività dichiarate superiori al 30% del dichiarato, relativamente ai periodi d’imposta 2023-2025
	Presentazione di una dichiarazione integrativa del modello REDDITI 2024
	Verificarsi di una causa di esclusione
	Omesso versamento delle imposte concordate
	Violazioni di non lieve entità